国税局に情報公開請求をし、表題の判決書を入手してみました。
事案の概要
原告が、本件競馬所得を申告していなかったところ、税務署長から、本件競馬所得は一時所得に該当するなどとして、本件各年分の所得税等に係る本件各更正処分を受けるとともに、過少申告加算税に係る本件各賦課決定処分を受けたことから、本件調査の手続及び処分通知に係る送達手続に違法があること、本件競馬所得は一時所得ではなく雑所得に該当すること等を主張して、被告を相手として、主位的に本件各処分の不存在確認を、予備的に本件各処分の無効確認を、更に予備的に本件各処分のうち申告額を上回る部分の取消しを求める事案である。
基本情報
・税目：所得税
・処分行政庁：昭和税務署長
・課税年度：平成29年～令和３年
・提訴裁判所：名古屋地方裁判所
・提訴年月日：令和６年11月21日
・判決日：令和８年１月22日
・結果：棄却
争点
・本件各通知書の送達に係る瑕疵の有無
・本件調査の終了の際の手続に係る瑕疵の有無
・本件競馬所得の所得区分
判決書PDFデータ
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判決書テキスト
※以下は生成AIでテキスト化したものです。
主 文
１ 原告の請求をいずれも棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
１ 主位的請求
昭和税務署長が令和５年３月１４日付けでした、原告の平成２９年分、平成３０年分、令和元年分、令和２年分及び令和３年分の所得税及び復興特別所得税の各更正処分並びに各過少申告加算税賦課決定処分がいずれも不存在であることを確認する。
２ 予備的請求（その１）
昭和税務署長が令和５年３月１４日付けでした、原告の平成２９年分、平成３０年分、令和元年分、令和２年分及び令和３年分の所得税及び復興特別所得税の各更正処分並びに各過少申告加算税賦課決定処分がいずれも無効であることを確認する。
３ 予備的請求（その２）
(1) 昭和税務署長が令和５年３月１４日付けでした、原告の平成２９年分の所得税及び復興特別所得税の更正処分のうち総所得金額７５５７万５０３３円及び納付すべき税額マイナス５３万２３４９円を超える部分並びに過少申告加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
(2) 昭和税務署長が令和５年３月１４日付けでした、原告の平成３０年分の所得税及び復興特別所得税の更正処分のうち総所得金額７５８０万円、上場株式等の譲渡所得の金額１８万８６８３円及び納付すべき税額マイナス７３万５１２７円を超える部分並びに過少申告加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
(3) 昭和税務署長が令和５年３月１４日付けでした、原告の令和元年分の所得税及び復興特別所得税の更正処分のうち総所得金額８１８７万８０３２円及び納付すべき税額４６６万２６００円を超える部分並びに過少申告加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
(4) 昭和税務署長が令和５年３月１４日付けでした、原告の令和２年分の所得税及び復興特別所得税の更正処分のうち総所得金額７４５５万３４７４円及び納付すべき税額マイナス５６万５８４６円を超える部分並びに過少申告加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
(5) 昭和税務署長が令和５年３月１４日付けでした、原告の令和３年分の所得税及び復興特別所得税の更正処分のうち総所得金額７４５８万５８１３円及び納付すべき税額マイナス２２万６１６６円を超える部分並びに過少申告加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
第２ 事案の概要（以下において用いる略語は、特に記載するもののほか、別紙略語一覧のとおり。）
本件は、原告が、競馬の勝馬投票券（馬券）の払戻金によって得た所得（本件競馬所得）を申告していなかったところ、昭和税務署長（処分行政庁）から、本件競馬所得は一時所得に該当するなどとして、平成２９年分ないし令和３年分（本件各年分）の所得税及び復興特別所得税（所得税等）に係る本件各更正処分を受けるとともに、過少申告加算税に係る本件各賦課決定処分を受けたことから、本件調査の手続及び処分通知に係る送達手続に違法があること、本件競馬所得は一時所得ではなく雑所得に該当すること等を主張して、被告を相手として、主位的に本件各処分の不存在確認を、予備的に本件各処分の無効確認を、更に予備的に本件各処分のうち申告額を上回る部分の取消しを求める事案である。
１ 関係法令の定め
別紙関係法令の定めのとおり。
２ 前提事実（当事者間に争いのない事実及び掲記の証拠（枝番のあるものは、全ての枝番を含む。以下同じ。）等により容易に認められる事実）
(1) 原告の馬券の購入及び払戻しの状況
ア 原告は、ＪＲＡに対してインターネット接続端末により馬券の購入を申し込むことができる「即ＰＡＴ」に加入した上、平成２９年から令和３年までの間、ネット指定口座（決済口座）として本件ネット指定口座を利用して、馬券を購入していた。
イ 原告は、前記アの期間に、別表１－１ないし１－５の「②出金額」欄のとおり、本件ネット指定口座からＪＲＡ口座に振替入金して、馬券を購入し、「①入金額」欄のとおり、ＪＲＡ口座から本件ネット指定口座に振替入金されて、馬券の払戻金等を取得した。なお、この入金額には、馬券の払戻金のほか、開催中止、出走取消し又は競走除外により無効となった馬券購入金額の返還金等が含まれている。
(2) 本件各年分の確定申告
原告は、昭和税務署長に対し、別表２－１及び２－２の「確定申告」欄のとおり、本件各年分の所得税等の確定申告書をいずれも法定申告期限までに提出した。
なお、これらの確定申告書において、本件各年分の本件競馬所得は記載されていなかった。
(3) 本件調査の主な経緯
ア 昭和税務署は、令和４年１０月２０日から令和５年３月１３日頃まで、原告に対する税務調査（本件調査）を行った。
なお、原告は、本件調査当時を含めて、本件マンションに居住しており、その住民票上の住所も本件マンションである。（乙１５、弁論の全趣旨）
イ 本件調査において、原告の関与税理士として、当初は■■税理士が、令和５年２月１６日以降は■■税理士が対応し、原告は令和４年１０月２０日及び令和５年２月１６日に上記の各税理士同席の下で本件調査担当者による面接を受けた。
ウ 本件調査担当者は、令和５年３月８日及び同月９日、■■税理士に対し、通則法７４条の１１第２項に基づく本件調査に係る調査結果の内容の説明（本件調査結果説明）を行いたい旨を伝えたところ、■■税理士から、税理士が説明を受けるには本人の同意が必要であるが、原告の同意がないから、本件調査結果説明を受けることはできない旨の回答がされた。
エ 本件調査担当者は、令和５年３月１０日、原告が代表取締役を務める本件会社の電話や原告の携帯電話に連絡をしたほか、原告の住所である本件マンションへ臨場し、インターフォンで呼び出したものの、いずれも応答はなかった。（乙２・１９、２０頁、乙１５、弁論の全趣旨）
オ 本件調査担当者は、令和５年３月１３日、■■税理士から原告の診断書の写しの送付を受けたところ、同診断書には、「現時点では 労作、心身的負担のかかる行為は減らしていただき自宅安静を強く 御勧め致します。」との記載がある。（乙１の２）
カ 本件調査担当者は、原告に対する本件調査結果説明を行わないまま、本件調査を終了した。
(4) 本件各処分
ア 昭和税務署長は、令和５年３月１４日付けで、原告に対し、本件各年分の所得税等について、本件競馬所得が一時所得に該当することなどを理由に、別表２－１及び２－２の「更正処分等」欄のとおり、本件各処分をした。（甲１）
イ 本件調査担当者は、本件各年分の所得税等の更正及び加算税の賦課決定の通知書（本件各通知書）に係る送達記録書（通則法施行規則１条２項）を作成したところ、同送達記録書には、不在のため令和５年３月１４日午後２時２０分に本件マンションの郵便受箱に本件各通知書を差置送達した旨の記載がある。（乙１６）
なお、本件マンションはオートロック式であり、本件マンションの集合ポストの■■■号室の郵便受箱には、「■■■■■■」と表示されていた。
(5) 本件訴えの提起等
ア 原告は、令和５年６月１２日、国税不服審判所長に対し、本件各処分の取消しを求めて審査請求をした。（甲２）
イ 国税不服審判所長は、令和６年５月２２日付けで、原告に対し、前記アの審査請求をいずれも棄却する旨の裁決をした。（甲２）
ウ 原告は、令和６年１１月２１日、本件訴えを提起した。（顕著な事実）
３ 本件各処分に係る課税の根拠及び計算
被告が主張する本件各処分に係る課税の根拠及び計算は、別紙「本件各処分の根拠及び適法性（被告の主張）」のとおりであり、原告は、後記４の争点に係る部分を除き、これを争うことを明らかにしない。
４ 争点及び当事者の主張
(1) 本件各通知書の送達に係る瑕疵の有無
（被告の主張）
本件調査担当者は、郵便受箱の表示及び原告の住民票の写しにより、原告の住所が本件マンションであることを確認の上、インターフォンで呼び出したが応答はなく、不在であったため、郵便受箱に本件各通知書を差置送達したものである。
本件マンションはオートロック式であるため、部外者は共用部分のエントランス内に立ち入ることすらできず、外部から居室内の状況を推知することは極めて困難であり、居住者所在の確認手段としてはインターフォンで呼び出すほかなく、２分経過までにその呼出しに応答がなければ留守と判断するのが常識的であるから、本件調査担当者がこれをもって原告が「送達すべき場所にいない場合」（通則法１２条５項２号）に該当すると認定判断したことは、社会通念上相当の手段を尽くした上での合理的なものといえる。
したがって、本件各通知書は原告の住所である本件マンションに適法に差置送達されたものであるから、本件各処分につき、不存在又は無効であるとも、取り消すべき違法があるともいえない。
（原告の主張）
ア 通則法２８条１項は、更正は税務署長が更正通知書又は決定通知書を送達して行うと規定している。そして、通則法１２条は、１項において郵便による送達を、４項において交付送達を規定していることからすれば、郵便による送達が原則であり、交付送達は郵便による送達により難い場合、又は、郵便による送達が功を奏しない場合に初めて採られるべき方法と解すべきである。
イ また、差置送達は現実の交付送達の例外的措置として位置付けられていること（通則法１２条５項）からすれば、差置送達は現実の交付送達が困難な事情があって初めて採用されるべきものである。そして、差置送達という方法は、書類が了知し得べき状態に置かれたといえるか否か極めて不確かな方法であるから、受送達者が真に不在の場合でなければならず、たまたま外出していたなどの要因で応答しなかった可能性がある場合は「送達すべき場所にいない場合」には該当しないというべきである。
本件担当調査官は、インターフォンを鳴らして２分後に直ちに差置送達を行ったものであるから、仮に郵便受けに投函したものを家人等が受領することが一般的だとしても、早々に安易に郵便受けに投函する行為をもって、社会通念上相当の手段を尽くして応答を求めてその所在の有無を確認したとはいえない。
ウ したがって、本件各通知書に係る差置送達はその要件を満たさないのであって、本件各処分の通知書の送達（通則法２８条１項）は未了であり又は重大な瑕疵があるから、本件各処分は不存在又は無効であるか、取り消すべき違法がある。
(2) 本件調査の終了の際の手続に係る瑕疵の有無
（被告の主張）
ア 調査の終了の際における調査結果の内容の説明（通則法７４条の１１第２項）が主に納税者の利益のためのものであることからすれば、納税者側の行為等を原因として手続の速やかな履行が妨げられるような場合にまで、その履行を求められるものではないと解される。
イ 本件調査担当者は、令和４年１１月２日以降、平成２９年分の所得税等の更正処分等を見据えて、調査を円滑に進めるために日程調整等を行っていたが、依頼していた資料の準備を原告が怠るなど原告側の事情により先延ばしされた上、本件調査結果説明を行う段階になり、原告の同意がないことを理由として■■税理士から同説明を受けることを拒まれるとともに、調査終了を忌避する発言もされ、また、原告とも連絡が取れない状態が続いたため、やむを得ず、同説明ができなかったものである。これらの事実は、令和５年２月１６日の録音記録（甲７、１０）及び同年３月６日の録音記録（甲８、１１）によっても裏付けられている。
以上のとおり、本件調査担当者は、平成２９年分の所得税等の更正処分等の期限（令和５年３月１５日）が迫る中で、本件調査結果説明を行うため、相応の努力をしたにもかかわらず、原告側の事情によりやむを得ず同説明ができなかったのであるから、原告側の行為等を原因として手続の速やかな履行が妨げられるような場合に当たるといえ、本件調査結果説明が行われなかったことに違法はない。
ウ なお、仮に本件調査結果説明をできなかったことに瑕疵があったとしても、前記イの令和５年２月１６日の録音記録によれば、原告は本件競馬所得が雑所得に当たるという見解に固執しており、修正申告をする意思など皆無であったことは明らかであることに加え、納税者に対する説明責任は一定程度果たしていたことや原告側の上記対応を踏まえれば、本件各処分を取り消すべき違法があるとまではいえない。
（原告の主張）
ア まず、本件調査の日程調整が円滑に行かなかったという点については、新型コロナウイルス感染症の罹患や濃厚接触者となったという事情によるもので、当時の感染拡大状況等も考慮すれば、客観的に見てやむを得ないことであり、原告側で本件調査を引き延ばしたものとはいえない。
イ 次に、■■税理士が原告の同意がないことを理由に本件調査結果説明を受けることを拒んだ点については、関与税理士が納税義務者に代わって調査結果の内容の説明を受けるためには、単に税務代理権限証書を提出しているだけでは足りず、改めて調査結果の内容の説明を受けることについて納税義務者の同意が必要であるところ（通則法７４条の１１第４項）、■■税理士は原告からその同意は得ておらず、原告に代わって調査結果の内容の説明を受ける権限を有していなかったのであるから、■■税理士の上記対応は法の正しい解釈に基づく正当な行為であったというべきである。これに対し、本件担当調査官は、令和５年２月１６日の実地調査の際に今後の連絡を■■税理士にすることについて原告が同意したことをもって、■■税理士が調査終了の説明を受けることの同意を得たとの認識の下に、■■税理士に対して電話で調査終了の手続を行おうとしたものであり、甚だしく妥当性を欠く。
ウ さらに、原告と連絡が取れない状態が続いたという点については、原告の体調の回復を待てば連絡は取れたのであり、仮に原告との連絡を控えるのであれば、■■税理士に対して、原告から調査結果の内容の説明を受けることの同意を得るように依頼することはできたものである。
エ 以上によれば、本件担当調査官において、本件調査結果説明ができなかったという事情は全くなく、むしろ、令和５年３月１５日までに更正処分等をするという方針に拘泥した結果、拙速に手続を進め、本件会社に電話を２度かけ、原告の携帯電話の留守番電話に録音し、原告の住居を一度訪れただけで、原告と接触することができないまま、最後の訪問からわずか４日後に本件各処分を行ったものであり、調査結果の内容に係る説明責任を果たしたとはいえず、その結果、原告の修正申告等の機会は実質的に失われたものである。このような本件調査の終了の際の手続は、税務当局による説明義務を定めた通則法７４条の１１第２項の趣旨に反するものであるから、本件各処分は、違法な処分として取り消されるべきである。
(3) 本件競馬所得の所得区分
（被告の主張）
ア 所得税法３４条１項の一時所得に該当するためには、利子所得ないし譲渡所得以外の所得であること（除外要件）を前提として、「営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得」であること（非継続性要件）、「労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの」であること（非対価性要件）の各要件をいずれも具備していることが必要になり、非継続性要件及び非対価性要件をいずれも満たすか否かによって、一時所得に該当するか同法３５条１項の雑所得に該当するかが決せられることになる。
そして、非継続性要件に係る「営利を目的とする継続的行為から生じた所得」に当たるか否かについては、継続的行為該当性及び営利目的該当性を分けて検討するのが相当である。
イ まず、継続的行為該当性については、馬券の購入行為の回数、頻度、方法、選別、購入額などから、偶然性の影響の減殺や長期間に及ぶ全体的な収支から利益を考えるという長期的視点に立った購入態様であると評価されるか否かによって決せられるべきであるところ、本件において、原告の馬券購入に係る一連の行為の具体的な態様は明らかになっていないから、原告による馬券購入行為に継続的行為該当性は認められるとまではいえない。
次に、営利目的該当性については、担税力の観点から、偶発的な一時の所得とは異質の利益発生の状況といえるか否か、具体的には、利益発生の規模、期間その他の状況から、回収率が総体として１００％を超えるように馬券を選別して購入し続けたものと評価できるか否かで判断すべきであるところ、営利目的該当性が認められるのは、原則として、年間を通じた回収率が１００％を超えている年分が継続していることを前提に、数千万円から数億円規模の利益が長期間にわたって発生したという特殊な利益発生の状況が認められる場合に限られると解すべきである。そして、原告の本件各年分の５年間における年間を通じた回収率は、約３９．７％ないし約１０７．７％であり、１００％を超えたのは令和２年分のみであって、その他の年に損失が発生した理由も客観的に明らかでないから、上記特殊な利益発生の状況は認められず、営利目的該当性は認められない。
以上によれば、本件競馬所得は、「営利を目的とする継続的行為から生じた所得」に該当せず、一時所得における非継続性要件を満たすものである。
ウ また、原告は馬券の払戻金の支払者であるＪＲＡに対して何ら役務を提供しておらず、そもそも、払戻金は馬券的中によって生ずるものであり、役務提供の対価としての性質を有するものではないから、本件競馬所得は、一時所得における非対価性要件を満たすものである。
エ したがって、本件競馬所得は、一時所得に該当する。
（原告の主張）
ア 一時所得に該当するといえるためには、その利得が一時的、かつ、偶発的なものでなければならないから、馬券の購入が単なる娯楽・趣味の域を超える規模で行われ、かつ、計画的な意図の下である程度反復して行われた場合には、それによる払戻金は一時所得に該当しないと解すべきである。営利を目的として行動しても当然失敗することはあり得るものであり、継続的に利益を得ていなければ営利目的ではないという認定は不合理であるほか、結果的に利益を上げている納税者の税負担が軽く、そうでない納税者の税負担が重くなるというのも不合理であるから、年間を通じた回収率にかかわらず、雑所得とされるべきである。
イ 原告は、ソフトフェアは使用していないが、多額の資金を投入し、馬の血統、競馬場の種類、距離、枠順、騎手、生産者等の諸要素を考慮して結果を予想しつつ、毎週日曜日に集中して馬券を購入するという行為を反復継続してきたものであり、当該態様は「営利を目的とする継続的行為」にほかならないから、本件競馬所得は雑所得に該当する。
ウ 本件各処分は、本件競馬所得は一時所得であるとして、外れ馬券の購入金額を控除しないで所得の額を算出してされたものであるが、外れ馬券の購入金額は所得の額から控除されるべきであって、本件各処分の税額の計算には違法がある。
第３ 当裁判所の判断
１ 争点(1)（本件各通知書の送達に係る瑕疵の有無）について
(1) 通則法１２条５項２号の意義
通則法１２条５項２号は、交付送達について、書類の送達を受けるべき者（以下「受送達者」という。）その他同項１号に規定する者（以下「受送達者等」という。）が送達すべき場所にいない場合又は正当な理由がなく書類の受領を拒んだ場合には、送達すべき場所において受送達者に書類を交付することに代えて、送達すべき場所に書類を差し置くことにより行うことができる旨規定するところ、この差置送達は、①大量かつ反復して行われる租税の賦課・徴収に関する処分に関する書類を簡易迅速に送達し、処分の効力を生じさせる必要があること、②受送達者等が不在の場合に送達できないものとすると不当に納税義務を免れさせる結果を招来するおそれがあることから、これを防止して賦課・徴収の公平を図り、租税収入を確保するために合理的な送達方法として認められた制度であると解される。
そして、通則法１２条５項２号の規定の文言及び上記の差置送達が認められた趣旨からすると、同号所定の差置送達は、当該行政機関の職員が、社会通念上相当の手段を尽くして応答を求めその所在の有無を確認するなどした上で、書類の受送達者等が送達すべき場所にいない場合に該当すると認定判断したときは、送達すべき場所において受送達者に書類を交付して行う方法に代えて、これを行うことができるものと解すべきである。
(2) 検討
前提事実(4)イのほか、証拠（乙２、１６、１７）及び弁論の全趣旨によれば、本件調査担当者及び立会人である財務事務官は、令和５年３月１４日（火）午後２時１８分、オートロック式の本件マンションの入口に臨場し、インターフォンで■■■号室を呼び出したところ、モニター画面に呼出中の旨が表示されたため、３０秒ほど待機したが、応答がなく、モニター画面が消えたため、原告が不在であると判断し、同日午後２時２０分、集合ポストまで移動し、「■■■■■■」と表示された■■■号室の郵便受箱に本件各通知書を入れ、これを差し置いたことが認められる。
本件マンションはオートロック式であり、入居者以外の者は共用部分のエントランス内に立ち入ることができない構造になっているところ、送達者である本件調査担当者は、原告の所在を確認するための唯一の手段であるインターフォンによる呼出しによる所在確認をした上で、在宅していれば通常応答がされるべき時間が経過しても応答がないことから、原告が不在であるとの判断をしたものといえるから、社会通念上相当の手段を尽くして応答を求めその所在の有無を確認するなどした上で、書類の受送達者等が送達すべき場所にいない場合に該当すると認定判断したものということができる。
したがって、本件調査担当者が、本件各通知書について、通則法１２条５項２号の要件を満たすものとして、差置送達の方法を採ったことは適法というべきである。また、本件調査担当者は、本件各通知書を、原告の住所であって原告の排他的支配領域内にある本件マンション（■■■号室）の郵便受箱に投函したのであり、送達すべき場所に本件各通知書を差し置いたということができるから、本件各通知書を差置送達の方法により有効に送達したものと認められる。
(3) 原告の主張について
原告は、①郵便による送達が原則であり、交付送達は郵便による送達により難い場合、又は、郵便による送達が功を奏しない場合に初めて採られるべき方法である、②差置送達は受送達者が真に不在の場合でなければ採用できず、たまたま受送達者が外出していたなどの要因で応答しなかった可能性がある場合は「送達すべき場所にいない場合」には該当しない旨主張する。
しかしながら、①については、郵便による送達を交付送達に優先させなければならないものと解すべき法令上の根拠はない。また、②についても、通則法１２条５項２号の規定の文言及び差置送達が認められた趣旨（前記(1)）に照らせば、同号にいう「送達すべき場所にいない場合」を原告が主張するように限定的に解すべきものとはいえない。そして、前記(2)のとおり、本件マンションはオートロック式であり、本件調査担当者は、原告の所在を確認するための唯一の手段であるインターフォンによる呼出しをした上、在宅していれば通常応答がされるべき時間が経過しても応答がないことから、原告が不在であるとの判断をしたものであって、社会通念上相当の手段を尽くして応答を求めその所在の有無を確認したものといえるから、同号にいう「送達すべき場所にいない場合」に当たるものとして、差置送達の方法を採ることができるというべきである。
したがって、原告の主張を採用することはできない。
(4) 小括
以上によれば、本件各通知書は原告に対して有効かつ適法に送達されたものといえるから、本件各処分について、本件各通知書の送達が未了であること又はその送達手続に重大な瑕疵があることを理由として、不存在又は無効であるとも、取り消すべき違法があるともいえない。
２ 争点(2)（本件調査の終了の際の手続に係る瑕疵の有無）について
(1) 通則法７４条の１１第２項の意義
通則法７４条の１１は、税務調査終了の際の手続について定めており、２項において、国税に関する調査の結果、更正決定等をすべきと認める場合には、当該職員は、納税義務者に対し、その調査結果の内容を説明するものとすると規定しているところ、当該既定の文言及びその説明は主に納税者の利益のためのものであることからすれば、合理的な理由がある場合にまで例外を認めない絶対的な義務を定めたものということはできず、納税者がその利益を得る機会を自ら放棄しているといえる場合や、納税者側の行為等を原因として調査結果の説明の速やかな履行が妨げられるような場合にまで、当該職員にその履行を義務付けたものと解することはできないというべきである。
(2) 認定事実
本件調査の経緯につき、前提事実(3)に加え、掲記の各証拠及び弁論の全趣旨によれば、以下の事実が認められる（証拠の掲記のない事実は、当事者間に争いがない。）。
ア 令和４年９月２８日
本件調査担当者は、■■税理士に電話連絡をし、原告の税務調査の日程調整をして、令和４年１０月２０日に本件会社に臨場することを約するとともに、通則法７４条の９第１項に規定する本件調査の事前通知を行った。
イ 令和４年１０月２０日
本件調査担当者は、本件会社に臨場して原告及び■■税理士と面接し、申告の基礎資料などの提示を求め、資料の一部の写しを作成した。その際に、令和元年分の申告の基礎資料の提示がなかったため、本件調査担当者は、原告及び■■税理士に対して、その提示を依頼した。
ウ 令和４年１０月２７日
本件調査担当者は、本件ネット指定口座にＪＲＡからの多額の入金等があることを把握したため、本件調査担当者は、■■税理士に電話連絡をし、令和４年１１月２日に■■税理士が昭和税務署へ来署することを約した。
エ 令和４年１１月２日
(ｱ) 本件調査担当者は、昭和税務署において■■税理士と面接し、本件調査の対象年分について、平成２９年分及び平成３０年分を追加して、平成２９年分ないし令和３年分（本件各年分）の５年間となることを説明し、その申告の基礎資料などの提示を求めた。
(ｲ) 本件調査担当者は、■■税理士に対し、令和４年１１月２日付書面（乙９）を交付し、競馬の払戻金等に関する事項の解明や資料の提示を依頼した。
(ｳ) 令和４年１１月２日付書面の「１ 競馬の払戻金等」及び「８ 取引銀行」の件については、早急に確認する必要があったため、面接時に■■税理士から原告へ電話連絡をしたが、応答がなかったため、本件調査担当者は、■■税理士に対し、原告から連絡があったら、本件調査担当者に連絡するよう依頼した。
オ 令和４年１１月７日
本件調査担当者は、■■税理士から電話連絡を受け、①馬券購入の取引履歴について原告は管理をしていない旨及び②原告の■■■■■の取引口座は、■■支店の普通預金である旨の回答を受けた。その際、本件調査担当者は、■■税理士に対し、競馬の払戻金等については、後日原告と面接し詳しく説明を求める旨伝えた。
カ 令和４年１１月１５日
本件調査担当者は、■■税理士に電話連絡をし、競馬の払戻金及び馬券の購入方法等について、原告と直接話がしたい旨を伝え、日程調整をするよう依頼した。
キ 令和４年１１月１７日
本件調査担当者は、■■税理士から、原告が１１月中は■■で業務を行っているため、１２月初旬でないと日程を確保できない旨の電話連絡を受けたため、■■税理士に対し、原告と早期に面接したいため、本件調査担当者が■■に出向くことも選択肢に入れて日程調整をするよう依頼した。その際、本件調査担当者は、■■税理士から、競馬の払戻金等について、要旨次の内容を聴取した。
(ｱ) 購入馬券の詳細は、ＪＲＡが管理していると思っていたため、原告自身は帳簿等に記録するなどの管理はしていない。
(ｲ) 馬券の払戻金の所得区分について、年間を通じて利益を確保するため継続して馬券を購入しており、雑所得に該当すると判断している。
(ｳ) 原告が馬券購入の際にソフトウェアを使用しているかどうかについては、■■税理士は原告に確認していない。
ク 令和４年１１月２４日
本件調査担当者は、■■税理士から、原告との面接につき、１１月中の日程調整は難しい旨の電話連絡を受けたため、■■税理士に対し、１２月初旬での日程調整を依頼した。（乙２・７頁）
ケ 令和４年１２月１２日
本件調査担当者が、■■税理士に電話連絡をし、原告と早急に面接したい旨を伝え、日程調整を依頼したところ、■■税理士は、自身が新型コロナウイルス感染症に感染したため、しばらく自宅待機していたとの説明を受けた。
コ 令和４年１２月１４日
本件調査担当者が、■■税理士に電話連絡をし、日程調整の件について確認したところ、■■税理士は、原告が体調を崩して本件会社に出社していないとの連絡が同社の経理担当者からあった旨説明した。
本件調査担当者は、■■税理士に対し、日程調整については、原告の体調回復を優先しくれぐれも無理のないよう、場合によっては年明けになっても構わない旨伝えた。
サ 令和４年１２月２１日
本件調査担当者が、■■税理士に電話連絡をし、原告から連絡があったかどうかを確認したところ、■■税理士は、原告からの連絡はない旨回答した。
本件調査担当者は、■■税理士に対し、年明けの第２週で日程調整をするよう依頼した。
シ 令和５年１月１０日
本件調査担当者が、■■税理士に電話連絡をし、原告の現在の状況について説明を求めたところ、■■税理士は、①原告へメールで連絡したが返事はなく、連絡が取れていない状況であること、②年末に本件会社に訪問した際、原告と面接することはできなかったものの、従業員が原告とメールで連絡を取り合っていることを確認したことを回答した。
本件調査担当者は、■■税理士に対し、原告と面接する機会を早急に調整するよう依頼した。
ス 令和５年１月１７日
(ｱ) ■■税理士への電話連絡
本件調査担当者が、■■税理士に電話連絡をし、原告と連絡が取れたか確認したところ、■■税理士は、①数回にわたり原告に連絡しているが、原告から折り返し連絡がないこと、②本件会社の経理担当者を通じて原告と連絡を試みているものの、原告から連絡がないため、原告がどのような状況なのか分からないこと、③原告と連絡を取るには、原告の携帯電話か本件会社の電話に連絡するしか方法がなく、原告の自宅や妻の連絡先は分からないことを回答した。（乙２・８、９頁）
本件調査担当者は、■■税理士に対し、原告から本件各年分の馬券の購入方法や競馬の所得の管理方法を聴取し、医療費控除の領収書を入手する必要があるため、早急に原告と連絡を取って日程を調整するよう依頼するとともに、①税務調査への原告の対応は不誠実であり、調査拒否と判断することにもなり得ること、②原告と面接できないとしても、調査を進めることとなることを伝えた。
(ｲ) ■■税理士からの電話連絡
本件調査担当者は、■■税理士から電話連絡を受け、原告と連絡は取れたが、原告は声が出ない状況で、病院に通院するなど、今月中は日程の調整ができないことを説明されたため、原告及び■■税理士と令和５年２月２日に本件会社で面接することとし、■■税理士に対し、その面接の際に、令和４年１１月２日付書面のうち競馬の払戻金等に係る未対応の部分について、何か資料があれば用意するよう依頼した。
セ 令和５年１月２７日
本件調査担当者は、■■税理士に電話連絡をし、令和５年２月２日に面接する際に提示を求める資料の追加を依頼したところ、■■税理士から、同日の面接場所の変更の申出があったため、面接場所を変更した。
本件調査担当者が原告の体調を確認したところ、■■税理士は、原告と接する機会がなかったため分からないと回答した。
ソ 令和５年１月３１日
本件調査担当者は、■■税理士に電話連絡をした際、■■税理士から、原告が新型コロナウイルス感染症の濃厚接触者になったことを理由に、令和５年２月２日の面接を同月１６日又は同年３月２日に延期してほしいと申出があったため、これを同年２月１６日に変更した。
タ 令和５年２月１６日
(ｱ) ■■税理士からの電話連絡
本件調査担当者は、■■税理士から、要旨、次の内容の電話連絡を受けた。
ａ 面接場所を再度変更し、本件会社の本社事務所にしてほしい。
ｂ 立ち会う税理士については、原告から他の税理士に依頼する旨の連絡があったため、■■税理士は立ち会わず、立ち会う税理士については原告から聞いていないので分からない。
ｃ 本日提示を依頼されていた資料については、原告に伝えてあるが、原告と■■税理士との委任契約が解除されているので、今後、原告の了解なく資料を提示することはできない。
(ｲ) 原告及び■■税理士との面接
本件調査担当者は、本件会社の本社事務所に臨場し、原告及び■■税理士と面接し、原告から、■■税理士の税務調査に関するスケジュール管理など対応に不満があったため、以前同社に勤務していた■■税理士に調査対応を委任したとの説明を受けた。
本件調査担当者は、■■税理士の立会いの下で、原告に対し、令和４年１１月２日付書面に基づき、質問調査を行った。質問調査の結果は、要旨、次のとおりである。（甲１０、乙２・１１～１４頁、乙１０）
ａ 競馬の払戻金等について、原告は、本件調査担当者に対し、①馬券の購入履歴及び払戻金等の記録は作成していないが、預金通帳で管理していた、②馬券を購入する際、ソフトウェアを使用していないが、購入する馬券は、血統、馬場の種類や状態などのいろいろなファクターを考慮して、その都度、自分で判断して決めていた、③地方競馬は平日に開催しているので馬券を購入せず、中央競馬は土曜日に馬場の状態を見て、日曜日に馬券を購入している、④明らかに営利を目的に継続的に多額の馬券を購入していることは紛れもない事実であるから、本件競馬所得は雑所得であると思っていると回答した。
これに対し、本件調査担当者は、所得税基本通達に基づき、本件競馬所得は一時所得に当たる旨を説明した上、本件競馬所得を一時所得として修正申告する意思があるかを確認したが、■■税理士は現時点では修正申告する意思はない旨回答した。（甲１０・４～２３頁）
また、本件調査担当者は、■■税理士に対し、損益の記録がない場合の本件競馬所得の必要経費の算定方法等について説明した。（甲１０・３５～３７頁）
ｂ 本件調査担当者は、■■税理士に対し、指摘した事項について解明しその結果を説明するよう求めた。
これに対し、■■税理士は、資料を整理し、順次担当者宛に郵送すると回答した。
ｃ 今後の調査対応について、原告は、本件調査に係る連絡対応を■■税理士に任せ、■■税理士から連絡内容を聞く旨回答し（甲１０・２、４７、４９頁）、■■税理士も、本件調査に関する連絡対応を自身が担当する旨回答した（甲１０・３頁）。
チ 令和５年２月２７日
本件調査担当者は、■■税理士に対し、３回電話連絡をし、いずれのときも外出中や電話応対中であったため、２、３回目のとき、応対者に対し、折り返し連絡するよう依頼したが、■■税理士から連絡はなかった。
ツ 令和５年２月２８日
本件調査担当者は、■■税理士に電話連絡をし、令和５年３月６日に昭和税務署で■■税理士と面接することを約した。
また、本件調査担当者が令和５年２月１６日の質問調査の際に依頼した事項について進捗状況を確認したところ、■■税理士は、同年３月６日に書類を持参すると回答した。
テ 令和５年３月６日
本件調査担当者は、昭和税務署において、■■税理士及びその事務員と面接し、令和５年２月１６日に依頼した事項について資料の提示及び説明を求めたが、■■税理士は、原告が忙しくて対応していないと回答した。
本件調査担当者は、■■税理士に対し、法令に基づく調査結果の内容の説明前の段階であることを伝えた上で、令和５年３月６日付書面（乙１１）を■■税理士に交付し、要旨次の内容等を説明した。（甲１１、乙２・１５～１７頁）
(ｱ) 本件競馬所得は、所得税基本通達に当てはめて検討した結果、①馬券購入にソフトウェアを使用していないこと、②年間通じてほぼ全てのレースで馬券を購入しているわけではないこと、③年間を通じて利益を上げているわけではないことから、営利を目的とする継続的行為に該当せず、一時所得に該当する。
(ｲ) 原告が馬券の購入履歴及び払戻金の記録を残していないため、収入金額はＪＲＡから振込入金された金額とし、必要経費はＪＲＡからの入金と入金との間にＪＲＡ口座に振替出金された金額とし、振替金額が振替直後の振込額を上回った場合には、振込額を限度として算定した。
(ｳ) 増加する税額について、所得税、過少申告加算税及び延滞税がかかる。
(ｴ) 平成２９年分の財産債務調書に■■■■■■株を記載する必要があったが、財産債務調書の提出がなかったため、当該株式の譲渡所得の申告漏れに対して過少申告加算税が５％加重される。
(ｵ) 今後の調査については、明日以降、手交した資料を基に、本件調査結果説明をする予定であり、原告が修正申告をしない場合は、原告に対して更正の通知をする。原告が更正内容に不服なら不服申立てができる。
(ｶ) 現時点で未解明の事項については、証拠がないため修正事項の対象としていないが、申告に誤りがあることが分かったら、その時点で修正してほしい。
ト 令和５年３月７日
本件調査担当者は、■■税理士に電話連絡をしたが、外出中であったため、応対者に対し、明日の午前９時頃に■■税理士から本件調査担当者へ、電話連絡をするよう依頼した。
ナ 令和５年３月８日
(ｱ) ■■税理士からの電話連絡（１回目）
本件調査担当者は、■■税理士から電話連絡を受けた際に、■■税理士に対し、本件調査結果説明をしたい旨を伝えたところ、■■税理士は、令和５年３月６日に面接した内容を原告に説明できていないため、最終的な調査結果の内容の説明を聞くことができない旨回答した。
そこで、本件調査担当者は、■■税理士に対し、本日中に再度電話連絡をするよう依頼した。（乙２・１７、１８頁、乙１２）
(ｲ) ■■税理士からの電話連絡（２回目）
本件調査担当者は、■■税理士から電話連絡を受けた際に、■■税理士に対し、原告と連絡が取れたかの確認をしたところ、■■税理士は、原告に対して令和５年３月６日に本件調査担当者から税額の提示があったこと等を説明したが、原告から、熱が出て体調が悪い旨や少し待ってほしい旨の発言があった旨回答した。
また、本件調査担当者は、■■税理士に対し、①令和５年２月１６日にお願いした件について同年３月６日に全く対応されていなかった旨、②同年２月１６日以前から十分時間をかけてきた旨、③本件調査の終了の手続としてこの電話により本件調査結果説明を行いたい旨を伝えたところ、■■税理士は、本件調査結果説明を受けることを拒んだ。（乙２・１８頁、乙１３）
ニ 令和５年３月９日
(ｱ) ■■税理士からの電話連絡
本件調査担当者は、■■税理士から電話連絡を受けた際に、■■税理士に対し、本件調査結果説明を行いたい旨伝えたところ、■■税理士は、①調査結果の内容の説明に関して、税理士が説明を受けるには、本人の同意が必要であるが、原告の同意がない旨、②原告の同意がないから、本件調査結果説明を受けることはできない旨、③他の人にも確認してから、再度明日連絡する旨回答した。（甲１２、乙２・１８、１９頁、乙１４）
(ｲ) 本件会社への電話連絡
本件調査担当者は、本件会社に電話連絡をしたが、応対者から、原告は社内で打合せ中であり１時間から１時間３０分かかる旨回答があったため、用件を伝えずに電話を切った。（乙２・１９頁）
ヌ 令和５年３月１０日
(ｱ) 本件会社への電話連絡
本件調査担当者は、本件会社に電話連絡をしたが、応答がなかった。（乙２・１９頁）
(ｲ) 携帯電話への電話連絡
本件調査担当者は、原告の名刺に記載されている携帯電話に電話連絡をしたところ、留守番電話サービスに切り替わったため、本日午後２時までに折り返し電話連絡をするよう依頼するメッセージを残した。（乙１の１、乙２・１９、２０頁）
(ｳ) 原告の納税地（住所地）への臨場
本件調査担当者は、原告から折り返しの電話連絡（前記(ｲ)）がなかったため、本件マンションへ臨場し、インターフォンで■■■号室を呼び出したが、応答はなかった。（乙２・２０頁）
(ｴ) ■■税理士からの電話連絡
本件調査担当者は、■■税理士から電話連絡を受けたが外出中であったため、■■税理士は、応対した職員に対し、令和５年３月１３日に本件調査担当者に電話連絡する旨伝えた。
ネ 令和５年３月１３日
本件調査担当者は、■■税理士から電話連絡はなかったが、■■税理士から、■■税理士作成の令和５年３月１１日付書面（乙１の１）及び原告の診断書の写し（前提事実(3)オ）の送付を受けた。
令和５年３月１１日付書面には、要旨次の内容が記載されている。
(ｱ) 原告から診断書が届いたので、提出する。原告は、診断書のとおり、医師から心理的負担を減らし、自宅安静することを推奨されている。
(ｲ) 原告への直接の連絡は控えてほしい。
(ｳ) 原告の回復には、少なくとも１か月程度かかると言われている。
(ｴ) 令和５年３月１０日に本件調査担当者から原告の携帯電話に連絡を入れたと思うが、■■税理士に連絡なく原告に連絡を取るということは、社会の通常の感覚からは順序が違う気がしている。
(ｵ) 令和５年３月８日に本件調査担当者から受けた電話での■■税理士に対する税務調査の終了手続に関する進め方等については、多角的に検討中であるため、しばらく待ってほしい。
ノ 本件調査担当者は、原告に対する本件調査結果説明を行わないまま、本件調査を終了した。そして、昭和税務署長は、令和５年３月１４日付けで、原告に対し、本件各処分をした。（前提事実(3)カ、(4)ア）
(3) 検討
前記(2)の認定事実によれば、本件調査担当者は、令和４年９月２８日には原告の関与税理士である■■税理士に対して本件調査の事前通知をして、同年１０月２０日から本件調査を開始し、同年１１月２日には■■税理士に対して令和４年１１月２日付書面を交付して資料の提示等を依頼した上、同月１５日以降、■■税理士を通じて、原告との面談の日程調整を繰り返し依頼したのに対し、原告は、仕事や体調不良を理由にこれに応じず、令和５年１月に入ってからは、■■税理士からの連絡にさえ対応しない状況が続くなど、日程調整に非協力的な態度を取っていたものである。そして、原告は、本件調査担当者から面接の日程調整の依頼を受けてから３月が経過した後の同年２月１６日、新たな関与税理士である■■税理士の立会いの下で、本件担当調査官による質問調査を受け、今後の調査対応について、本件調査に係る連絡対応を■■税理士に任せ、■■税理士から連絡内容を聞く旨回答したものの、その後も、多忙を理由に、上記質問調査において■■税理士が依頼された資料の提示及び説明をしなかった。このような経緯を踏まえて、本件調査担当者は、同年３月６日、■■税理士に対し、本件競馬所得が一時所得に該当することやその理由など、その時点における本件調査の結果の概要を説明した上、同月８日、■■税理士に対し、本件調査結果説明をしたい旨を伝えたところ、■■税理士は、これに応じず、同月９日には、原告の同意がないことを理由にして■■税理士において本件調査結果説明を受けることはできない旨回答した。これを受けて、本件調査担当者は、同月１０日、原告に対して直接連絡をするため、本件会社の電話や原告の携帯電話に連絡をしたり、原告の住所である本件マンションへ臨場したりしたが、応答を得られず、他方で、原告は、本件調査担当者が同月１０日に原告の携帯電話に連絡したことを認識していながら（このことは、令和５年３月１１日付書面の内容から明らかである。原告も、留守電を聞いて電話があったことを認識し、それを■■税理士に伝えたことにより、それが上記書面に反映されたことを認めている（原告準備書面(1)）。また、このとき本件調査担当者が本件調査結果説明をしようとしていたことは、自身の関与税理士である■■弁護士に対して繰り返し伝えられていた以上、原告において認識し又は容易に認識し得たものといえる。）、本件調査担当者に対して折り返し連絡することはなく、■■税理士から本件調査担当者に対して送付された令和５年３月１１日付書面においても、関与税理士において本件調査結果説明を受けるなどの合理的な代替方法を示すことなく、体調を理由に原告への直接の連絡を控えることを求めるなどして、本件調査結果説明を受ける意思を示さなかったものである。
このように、原告は、本件調査がされた期間全体を通じて、調査に非協力的な対応をしていた上、本件調査担当者が本件調査結果説明をしようとしていることを認識し又は容易に認識し得たにもかかわらず、これを受ける意思を示さなかったものであるから、このような経緯に照らせば、原告は、本件調査結果説明を受ける利益を自ら放棄した、又は、原告側の行為等を原因として本件調査結果説明の速やかな履行が妨げられたと評価されてもやむを得ないというべきである。他方、本件調査担当者は、本件調査結果説明を行わないまま、本件調査を終了したものの、それまでに、原告及びその関与税理士らに対し、本件調査における問題点や検討事項の説明を行うなどしており、本件調査の終了に近接した同年３月６日には、■■税理士に対し、令和５年３月６日付書面を交付して、本件競馬所得が一時所得に該当することやその理由など、その時点における本件調査の結果の概要を説明していたのであるから、本件調査結果説明がされなかったことによる原告の不利益が大きいものとはいえない。
そうすると、本件調査担当者が本件調査の終了の際に本件調査結果説明を行わなかったことについて、本件各処分を取り消すべき違法があるとは認められないというべきである。
(4) 原告の主張について
これに対し、原告は、①日程調整については、新型コロナウイルス感染症の罹患や濃厚接触者となったというやむを得ない事情によるもので、原告側で本件調査を引き延ばしたものとはいえない、②本件担当調査官は、令和５年２月１６日の実地調査の際に今後の連絡を■■税理士にすることについて原告が同意したことをもって、■■税理士が調査終了の説明を受けることの同意を得たとの認識の下に、■■税理士に対して電話で調査終了の手続を行おうとしたものであり、甚だしく妥当性を欠く、③原告と連絡が取れない状態については、原告の体調の回復を待つか、■■税理士に対して、原告から調査結果の説明を受けることの同意を得るように依頼することができた、④本件調査担当者は、令和５年３月１５日までに更正処分等をするという方針に拘泥した結果、拙速に手続を進めた旨主張する。
しかしながら、①については、本件調査の期間は約５か月間に及んでいたところ、原告は、仮に新型コロナウイルス感染症に罹患するなどした時期があったにしても、仕事や体調不良を理由に日程調整に応じなかったり、多忙を理由に質問調査において依頼された資料の提示及び説明の準備をしなかったりしたのであるから、本件調査に非協力的な対応をしていたものと評価されてもやむを得ないというべきである。また、②については、税務代理人が調査結果の内容の説明を受けるに当たっては、納税義務者の同意が必要であるものの（通則法７４条の１１第４項）、原告は、令和５年２月１６日の質問調査の際に、今後の調査対応について、本件調査に係る連絡対応を■■税理士に任せ、■■税理士から連絡内容を聞く旨回答し、■■税理士も、本件調査に関する連絡対応を自身が担当する旨回答していたこと、本件調査に係る原告との連絡は全て■■税理士及び■■税理士を通して行われていたこと等からすれば、本件調査担当者において■■税理士に対して本件調査結果説明をしようとしたことが不合理とまではいえないし、この点を措くとしても、本件調査担当者は、同年３月９日に■■税理士から原告の同意が得られていないため本件調査結果説明を受けることはできない旨の説明を受けた後は、■■税理士に対する本件調査結果説明を強いるのではなく、原告本人への連絡を試みていたことからすれば、本件調査の手続が妥当性を欠くとはいえない。さらに、③については、原告は、本件調査担当者が本件調査結果説明をしようとしていることを認識し又は容易に認識し得たにもかかわらず、関与税理士において本件調査結果説明を受けるなどの合理的な代替方法を示すことなく、体調を理由に原告への直接の連絡を控えることを求めるなどして、本件調査結果説明を受ける意思を示さなかったものであるから、本件調査結果説明を受ける利益を自ら放棄した、又は、原告側の行為等を原因として本件調査結果説明の速やかな履行が妨げられたと評価されてもやむを得ないというべきである。そして、④については、本件調査担当者は、本件調査の対象のうち平成２９年分の所得税等に係る更正処分の期限が令和５年３月１５日であったことから（通則法７０条１項１項）、それまでに本件調査結果説明をしようとしていたことがうかがわれるものの、当該期限内に調査を終了しようとすること自体が不合理とはいえないし、そのことによって本件調査の手続が拙速に進められたとも認められない。
したがって、原告の主張を検討しても、前記(3)の判断が左右されるものではない。
３ 争点(3)（本件競馬所得の所得区分）について
(1) 所得税法上、一時所得とは、利子所得、配当所得、不動産所得、事業所得、給与所得、退職所得、山林所得及び譲渡所得（以下「利子所得ないし譲渡所得」という。）以外の所得のうち、営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得で、労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいうと規定されている（３４条１項）。
そして、所得税法上、利子所得ないし譲渡所得以外の所得で、営利を目的とする継続的行為から生じた所得は、一時所得ではなく雑所得に区分されるところ（３４条１項、３５条１項）、営利を目的とする継続的行為から生じた所得であるか否かは、文理に照らし、行為の期間、回数、頻度その他の態様、利益発生の規模、期間その他の状況等の事情を総合考慮して判断するのが相当である（最高裁平成２６年(あ)第９４８号同２７年３月１０日第三小法廷判決・刑集６９巻２号４３４頁、最高裁平成２８年（行ヒ）第３０３号同２９年１２月１５日第二小法廷判決・民集７１巻１０号２２３５頁参照）。
(2) ア これを本件についてみるに、本件競馬所得が利子所得ないし譲渡所得に当たらないことは明らかである。
イ そして、原告は、平成２９年から令和３年までの間、別表１－１ないし１－５の「②出金額」欄のとおり馬券を購入しており、このような行為の期間、回数、頻度によれば、原告の馬券購入は、一定の継続性をもって行われていたということができる。もっとも、馬券の購入態様について、原告は、ソフトウェアは使用していないが、多額の資金を投入し、馬の血統、競馬場の種類、距離、枠順、騎手、生産者等の諸要素を考慮して結果を予想しつつ、毎週日曜日に集中して馬券を購入するという行為を反復継続してきたものである旨主張するにとどまり、これ以上具体的な主張及び立証をしないから、結局、各レースについて自身の予想に基づいて馬券を購入することを繰り返していたにすぎないというほかなく、偶然性の影響を減殺するに足りる態様において馬券を購入していたと認めるには足りない。
また、馬券購入の収支をみると、原告の本件各年分における馬券の購入代金の合計額（別表１－１ないし１－５の「①入金額」欄の合計金額）に対する馬券の払戻金等の合計額（「②出金額」欄の合計金額）の比率である回収率は、平成２９年分が約８１．２％、平成３０年分が約９４．９％、令和元年分が約６２．５％、令和２年分が約１０７．７％、令和３年分が約３９．７％であると認められ、大半が１００％を下回り、これを大きく下回る年もあるのであるから（なお、令和２年分の回収率は１００％を超えているが、その主たる要因は、同年１月２０日の節に１５０万円の出金により３４６２万７７６０円の入金を得て３３１２万７７６０円もの利益が生じたことにあり（乙６、別表１－４の３節）、上記回収率は、少数の高倍率の的中馬券によって偶発的にもたらされた結果というべきである。）、回収率が総体として１００％を超えるような状況にあったとはいえない。このような利益発生の規模、期間その他の状況等に鑑みると、原告による馬券の購入方法は、原告の主観的意図はともかくとして、客観的にみて営利を目的とするものであったということはできないというべきである。
以上によれば、平成２９年から令和３年までの間における原告の馬券購入について、営利を目的とする継続的行為であったとはいえないから、これにより生じた本件競馬所得は、営利を目的とする継続的行為から生じた所得には当たらないというべきである。
ウ さらに、本件馬券所得は、労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものである。
エ 以上によれば、本件競馬所得は、所得税法３４条１項に規定する一時所得に当たるものと認めることができる。
４ 本件各処分の適法性について
(1) 本件競馬所得が一時所得に当たるものとして計算すれば、本件各年分の本件競馬所得に係る一時所得の金額（特別控除前）は、別紙「本件各処分の根拠及び適法性（被告の主張）」第１項及び別表１－１ないし１－５の「⑥差引金額（④－⑤）」欄の「合計金額」欄記載のとおりであり（なお、本件競馬所得に係る収入は、的中した馬券の払戻金であるところ、外れ馬券の購入金額は「その収入を得るために支出した金額」（所得税法３４条１項）に当たるものとは認められない。）、これを前提とする本件各年分の納付すべき税額は、同別紙第２項及び第３項並びに別表４（なお、別表３は欠番である。）の「⑯納付すべき税額」欄記載のとおりであると認められる（本件競馬所得の所得区分（外れ馬券の購入金額の控除の可否を含む。）以外の課税の根拠及び税額の計算について、原告は争うことを明らかにしない。）。そして、この金額は、本件各更正処分における原告の納付すべき税額（別表２－１及び２－２の「更正処分等」欄の「⑦納付すべき税額」欄記載の金額）と同額であるから、本件各更正処分は適法である。
(2) また、原告は、本件各年分の本件競馬所得を確定申告書に記載しておらず（前提事実(2)）、そのことについて通則法６５条４項１号に規定する「正当な理由」があったとは認められないから、原告には、同条に基づく過少申告加算税が課されることとなる。そして、原告に課されるべき過少申告加算税の額は、別紙「本件各処分の根拠及び適法性（被告の主張）」第４項及び第５項並びに別表４の「⑲過少申告加算税の額」欄記載のとおりであると認められ（その計算について、原告は争うことを明らかにしない。）、この金額は、本件各賦課決定処分における過少申告加算税の額（別表２－１及び２－２の「更正処分等」欄の「⑧過少申告加算税の額」欄記載の金額）と同額であるから、本件各賦課決定処分は適法である。
第４ 結論
よって、原告の請求はいずれも理由がないからこれらを棄却することとして、主文のとおり判決する。
名古屋地方裁判所民事第９部
裁判長裁判官 貝阿彌 亮
裁判官 小野 啓介
裁判官 西尾 信員
（別紙）省略
（別表１ー１～４）省略